Durch das Steuerbereinigungsgesetz 1999 hat der Gesetzgeber den betrieblichen Schuldzinsenabzug ab dem Wirtschaftsjahr 1999 bzw. 1998/1999 in § 4 Abs. 4a des Einkommensteuergesetzes (EStG) neu geregelt. Schuldzinsen, die auf Überentnahmen des Betriebsinhabers beruhen, sind seither nicht mehr abziehbar. Von einer Überentnahme ist nach der gesetzlichen Bestimmung dann auszugehen, wenn der Betriebsinhaber dem Betrieb liquide Mittel entnimmt, die die Summe der erzielten Gewinne und getätigten Einlagen übersteigen. Zu diesem Problemkreis musste nun der Bundesfinanzhof in zwei Urteil Stellung nehmen:
In dem ersten Urteil hat der Bundesfinanzhof nun entschieden, dass der Schuldzinsenabzug ab dem Wirtschaftsjahr 1999 bzw. 1998/1999 zweistufig zu prüfen ist. Zunächst ist zu klären, ob der betreffende Kredit nach den von der Rechtsprechung schon vor Jahren aufgestellten Grundsätzen zum Mehrkontenmodell eine betriebliche oder private Schuld ist. Entfallen die Schuldzinsen auf einen privat veranlassten Kredit, scheidet der Betriebsausgabenabzug aus. Ergibt die Prüfung, dass der Kredit betrieblich veranlasst war, ist dann in einem weiteren Schritt zu prüfen, ob die betrieblich veranlassten Schuldzinsen auf Überentnahmen beruhen. Ist dies der Fall, sind die nicht durch einen Investitionskredit verursachten betrieblichen Schuldzinsen ggf. bis auf einen Sockelbetrag von 2050 ? nicht als Betriebsausgaben abziehbar.
Nach Einführung des § 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 vom 22. Dezember 1999 (BGBl I 1999, 2601) ist der Schuldzinsenabzug zweistufig zu prüfen.
Es ist zunächst zu klären, ob der betreffende Kredit nach den von der Rechtsprechung aufgestellten Grundsätzen (vgl. insbesondere Beschluss des Großen Senats des BFH vom 8. Dezember 1997 GrS 1-2/95, BFHE 184, 7, BStBl II 1998, 193) eine betriebliche oder private Schuld ist.
Sodann ist zu prüfen, ob und in welchem Umfang die betrieblich veranlassten Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 abziehbar sind.
Private Verbindlichkeiten, deren Zinsen nach § 4 Abs. 4 EStG nicht betrieblich veranlasst sind, sind bei der Ermittlung der Entnahmen i.S. des § 4 Abs. 4a EStG nicht zu berücksichtigen (vgl. BMF-Schreiben vom 22. Mai 2000 IV C 2 -S 2144- 60/00, BStBl I 2000, 588 Tz. 6 und 7).
Werden eingehende Betriebseinnahmen zur Tilgung eines Sollsaldos verwendet, der aufgrund privater Zahlungsvorgänge entstanden ist oder sich dadurch erhöht hat, liegt hierin im Zeitpunkt der Gutschrift eine Entnahme, die bei der Ermittlung der Überentnahmen i.S. des § 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 zu berücksichtigen ist.
In einem weiteren Urteil hat der BFH sodann entgegen der Ansicht des Bundesfinanzministeriums und der bisherigen Praxis der Finanzverwaltung festgestellt, dass Unterentnahmen aus Wirtschaftsjahren, die vor dem 1. Januar 1999 geendet haben, bei der Ermittlung der nicht abziehbaren Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a EStG zu berücksichtigen sind. Im konkreten Fall ging es darum, dass der Steuerpflichtige in der Schlussbilanz zum 31. Dezember 1998 ein positives Kapitalkonto hatte, die Finanzverwaltung dies jedoch bei der Berechnung der Überentnahmen im anschließenden Wirtschaftsjahr 1999 zum Nachteil des Steuerpflichtigen nicht berücksichtigt hat. Der BFH hat nun erkannt, dass auch Gewinne und Einlagen, die in den vor dem 1. Januar 1999 endenden Wirtschaftsjahren erzielt oder geleistet wurden, vom Steuerpflichtigen entnommen werden können, ohne dass dies seinen betrieblichen Schuldzinsenabzug negativ beeinflusst. Dies soll zumindest für die Wirtschaftsjahre 1999 und 2000 gelten.
Bei der Ermittlung der nicht abziehbaren Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a Satz 4 EStG i.d.F. des StBereinG 1999 sind –jedenfalls in den Veranlagungszeiträumen 1999 und 2000– auch Unterentnahmen aus Wirtschaftsjahren, die vor dem 1. Januar 1999 geendet haben, zu berücksichtigen (gegen BMF-Schreiben vom 22. Mai 2000 IV C 2 -S 2144- 60/00, BStBl I 2000, 588 Tz. 36).
BFH, Urteile vom 21. September 2005 – X R 46/04 und X R 47/03
