Hat ein Ehepartner zu Gunsten des anderen Ehepartners eine Rentenversicherung dergestalt abgeschlossen, dass er von einem ihm allein gehörenden Konto den vereinbarten Einmalbetrag an die Versicherung überweist, und später den Ehepartner (zu dessen Gunsten die Versicherung abgeschlossen wurde) beerbt, so fällt trotzdem Erbschaftssteuer an, hat das Finanzgericht Düsseldorf entschieden.
Der Kläger schloss im Jahr 2003 bei einer Lebensversicherung a. G. eine Rentenversicherung zu Gunsten seiner Ehefrau ab. Er überwies den vereinbarten Einmalbeitrag von 150.000 € von einem ihm allein gehörenden Konto. Nach dem Tode seiner Ehefrau im Jahr 2007 erhielt der Kläger die Versicherungssumme von 126.148 € (eingezahlter Einmalbeitrag abzüglich gezahlter Renten). Das Finanzamt berücksichtigte diese Zahlung bei der von ihm festgesetzten Erbschaftsteuer.
Nach Auffassung des Finanzgerichts Düsseldorf hat das Finanzamt zu Recht bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs die erhaltene Versicherungsleistung als Erwerb von Todes wegen (§ 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG) berücksichtigt. Nach dieser Bestimmung gilt als Erwerb von Todes wegen jeder Vermögensvorteil, der auf Grund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrages bei dessen Tode von einem Dritten unmittelbar erworben wird. Die Voraussetzungen dieser Bestimmung seien im Streitfall gegeben. Der Kläger hat mit dem Tod seiner Ehefrau, die Versicherungsnehmerin der Rentenversicherung gewesen ist, auf Grund des von ihr zu Lebzeiten geschlossenen Rentenversicherungsvertrages unmittelbar von der Versicherung einen Vermögensvorteil dadurch erhalten, dass die Versicherungsgesellschaft ihm nach Maßgabe des Versicherungsvertrages mit der Erblasserin die Versicherungssumme in Höhe von 126.148,59 EUR ausgekehrt hat. Neben dem Erfordernis der vertraglichen Begründung des erworbenen Vermögensvorteils setzt die Steuerbarkeit nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG indessen voraus, dass die Zuwendung an den Dritten im Verhältnis zum Erblasser (Valutaverhältnis) alle objektiven und subjektiven Merkmale einer freigebigen Zuwendung aufweist. Die die Steuerpflicht auslösende Bereicherung des Dritten tritt dabei erst beim Tode des Erblassers ein1. Im Streitfall liegt eine objektive Bereicherung des Klägers vor, denn er durfte die ausgekehrten Versicherungsansprüche endgültig behalten und hierüber im Verhältnis zur Erblasserin tatsächlich und rechtlich frei verfügen.
Entgegen der Auffassung des Klägers fehlt es im Streitfall nicht an einem Vermögensvorteil im Sinne von § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG, so das Finanzgericht,weil er die Versicherungsprämien aus seinem Vermögen der Erblasserin zu Lebzeiten zugewendet hat. Als Vermögensvorteil unterfällt jedes Wirtschaftsgut dem steuerpflichtigen Erwerb, das unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG an den Erwerber gelangt. § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG stellt tatbestandsmäßig nicht darauf ab, dass es für eine Besteuerung darauf ankommt, ob der Erblasser bei wirtschaftlicher Betrachtung entreichert ist. Der Erwerb i.S. des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG stellt vielmehr allein auf eine objektive Bereicherung des Dritten ab und nicht auf die Vermögensminderung des Erblassers2. Ob die zum Nachlass gehörenden Versicherungsansprüche aus anderen finanziellen Mitteln als die des Erblassers angespart worden sind, ist deshalb grundsätzlich unerheblich. Das Erbschaftsteuerrecht unterscheidet bei dem Vermögensanfall von Todes wegen nicht danach, ob das Vermögen durch frühere Zuwendungen des Erben an den Erblasser gebildet worden ist.
Ein durch den Erbfall ausgelöster Vermögensrückfall an den früheren Eigentümer ist daher grundsätzlich ohne Einfluss auf die Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs ( §§ 3 Abs. 1, 10 Abs. 1 ErbStG ). Dieses das Erbschaftsteuerrecht charakterisierende Prinzip ist allein für einen Vermögensrückfall nach Maßgabe der Steuerbefreiungsvorschrift des § 13 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG durchbrochen worden. Nach dieser Bestimmung unterliegen nur Vermögensgegenstände, die Eltern oder Voreltern ihren Abkömmlingen durch Schenkung oder Übervergabevertrag zugewandt hatten und die an diese Personen von Todes wegen zurückfallen, nicht der Erbschaftbesteuerung. Die objektiv eingetretene Bereicherung des Erben hat der Gesetzgeber zur Vermeidung eines wirtschaftlich unbilligen Ergebnisses beim Rückfall von Vermögen, das allein Abkömmlingen durch Schenkung oder Übergabevertrag zugewandt worden ist, von der Erbschaftbesteuerung ausgenommen.
Der Gesetzgeber hat durch die Regelung in § 13 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG deutlich gemacht, dass er das Problem eines Rückfalls von Vermögenswerten von Todes wegen an den Erben erkannt hat. Der Umstand aber, dass er einen allgemeinen steuerfreien Rückfalltatbestand im Erbschaftsteuerrecht nicht geschaffen hat, zeigt, dass es für die Frage des Erbanfalls im Regelfall nicht darauf ankommen kann, aus welchen Vermögensquellen der Erblasser sein Vermögen erworben hat. Deshalb vermag der Senat im Streitfall auch keine Gesetzeslücke für den Fall anzunehmen, dass der Kläger seinerzeit die Versicherungsprämien der Erblasserin zum Aufbau der Versicherungsansprüche freigebig zugewandt hat. Für eine Lückenfüllung mangelt es deshalb an der erforderlichen unbewussten Gesetzeslücke3.
Ob der Erwerb des Versicherungsanspruchs durch den Kläger dann nicht § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG unterfiele, wenn die Erblasserin lediglich formal Versicherungsnehmerin gewesen wäre, während in Wirklichkeit der Prämienzahler, also der Kläger, Versicherungsnehmer sein sollte, hat das Finanzgericht offengelassen. Ein Erwerb von Todes wegen schiede unter diesen Umständen nämlich nur dann aus, wenn die Bezugsberechtigung sowohl für den Erlebens- als auch für den Todesfall unwiderruflich dem Prämienzahler, mithin dem Erben, zustünde4. Das Finanzgericht Düsseldorf konnte im Streitfall einen solchen Sachverhalt nicht annehmen. Eine unwiderrufliche Bezugsberechtigung nach § 159 Abs. 3 des Versicherungsvertragsgesetzes (VVG) für die Versicherungsansprüche liegt im Streitfall nicht vor, so das Gericht. Der Kläger war ausweislich des Rentenversicherungsvertrages vom 1. August 2003 lediglich widerruflich Bezugsberechtigter aus der Rentenversicherung für den Fall des Todes der Versicherungsnehmerin gewesen, was zwischen den Beteiligten auch unstreitig ist.
Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 23.03.2011 – 4 K 2354/08 Erb
- Bundesfinanzhof, Urteil vom 24.10.2001 – II R 10/00, in BStBl II 2002, 153, 155 [↩]
- Bundesfinanzhof, Urteil vom 17.10.2007 – II R 8/07 [↩]
- im Ergebnis wie das Finanzgericht Düsseldorf: Finanzgericht Niedersachen, Urteil vom 16.11.2005 – 3 K 47/04; Hessisches Finanzgericht, Urteil vom 02.04.2009 – 1 K 2778/07; anderer Ansicht: Finanzgericht München, Urteil vom 26.07.2006 – 4 K 4359/03; Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Urteil vom 16.12.1993 – 4 K 1130/93 [↩]
- vgl. Finanzgericht Niedersachen, Urteil vom 16.11.2005 – 3 K 47/04 [↩]
