Lohnsteuer für Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung, für beA, RAK und DAV

Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung, zur Rechtsanwaltskammer und zum Deutschen Anwaltsverein sowie die Umlage für das besondere elektronische Anwaltspostfach, die eine Anwaltskanzlei für eine angestellte Rechtsanwältin zahlt, stellen Arbeitslohn dar, so dass hierfür Lohnsteuer anfällt – so das Finanzgericht Münster in einer aktuellen Entscheidung.

Hiermit wurde ein Haftungs- und Nachforderungsbescheid des beklagten Finanzamts bestätigt, der nach einer Lohnsteueraußenprüfung ergangen war.

Die klagene Rechtsanwaltssozietät in der Form einer GbR vertrat die Auffassung, es handele sich nicht um Arbeitslohn:

Das Berufshaftpflichtrisiko der in der Kanzlei tätigen Rechtsanwälte seit jeher über Versicherungsverträge zur Vermögensschaden-Haftpflichtversicherung mit der A Versicherungs-AG versichert gewesen. Versicherungsnehmer sei der jeweilige Rechtsanwalt. Der Grund dafür, jeden Rechtswalt einzeln zu versichern, habe ursprünglich darin gelegen, dass eine GbR bis zur Entscheidung des Bundesgerichtshofs vom 29.01.20011 als nicht rechtsfähig angesehen worden sei und deshalb im Zweifel jeder einzelne Partner einer Rechtsanwaltssozietät unmittelbar persönlich haftete. Da nach der Rechtsprechung alle Rechtsanwälte, die unter gemeinsamem Briefbogen auftraten, im Außenverhältnis haftende Außensozien waren, benötigten auch angestellte Rechtsanwälte Versicherungsschutz. Auch nach Anerkennung der Rechtsfähigkeit der GbR habe die A Versicherungs-AG keine „Sozietätspolicen“ für Sozietäten in der Rechtsform der GbR angeboten. Jeder Rechtsanwalt in der Sozietät der Klägerin sei deshalb über einen eigenen Versicherungsvertrag versichert und zwar auch angestellte Rechtsanwälte selbst dann, wenn sie nicht nach außen als Außen- bzw. Scheinsozius auftreten würden.

Die angestellte Rechtsanwältin sei weder Sozius noch Außensozius. Für Fehler der Sozien müsse sie deshalb nicht einstehen. Frau A bearbeite fast ausschließlich Fälle aus dem Familien- und Sozialrecht. Die von ihr bearbeiteten Fälle hätten Streitwerte und damit ein Haftungsrisiko, das mit der Mindestversicherungssumme nach § 51 Bundesrechtsanwaltsordnung (BRAO) von 250.000 EUR mehr als abgedeckt sei. Dies sei bei der Tätigkeit der Sozien anders, die auch Fälle mit deutlich höherem Haftungsrisiko bearbeiteten, weshalb seit Jahren mit der A Versicherungs-AG eine Versicherungssumme von 1,5 Mio. EUR vereinbart sei. Für Fälle, die ein noch höheres Haftungsrisiko beinhalteten, werde im Einzelfall eine sog. Exedentenversicherung abgeschlossen.

Die Übernahme der Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung und zur Rechtswaltskammer erfolge nicht im privaten, sondern im beruflichen Interesse der angestellten Rechtsanwältin. Dies ergebe sich zunächst aus der Entstehungsgeschichte des § 51 BRAO. Die Vorschrift existiere seit 1994 und sei eingeführt worden, um dem Schutz des Mandantenvermögens Rechnung zu tragen. Sie sei also nicht in erster Linie vom Gesetzgeber zum Schutz der beratenden Rechtsanwälte selbst eingeführt worden. Außerdem sei für Frau A, trotz des sich aus den von ihr bearbeiteten Mandaten ergebenden geringeren Haftungsrisikos, ebenfalls eine Versicherungssumme von 1,5 Mio. EUR vereinbart worden. Der Grund dafür liege in den Besonderheiten der Vermögensschaden-Haftpflichtversicherung. Nach § 12 Abs. 2 der Versicherungsbedingungen spiele es bei gleichem Deckungsumfang der Versicherung für alle Sozien keine Rolle, wem der Fehler unterlaufen sei. Sei aber ein Sozius niedriger als die anderen versichert, würden zwangsläufig bei den anderen Sozien Deckungsbeschränkungen eintreten, da die Eintrittspflicht des Versicherers für alle Sozien nur in Höhe der Durchschnittsleistung bestehe. Es bestehe deshalb ein ganz überwiegendes eigenes betriebliches Interesse der Klägerin als Arbeitgeberin daran, dass die Sozien nicht mit ihrem Privatvermögen für eine Deckungslücke einstehen müssten, die sich daraus ergebe oder ergeben könnte, dass die Versicherungssumme für Frau A nur 250.000 EUR betrage.

Hinsichtlich der Umlage der Rechtsanwaltskammer für das besondere elektronische Anwaltspostfach gelte, dass die BRAK die Umlage so beschlossen habe, um die Entwicklungskosten für die Software des Postfachs abzudecken. Das Postfach werde für jeden Rechtsanwalt einzeln eingerichtet.

Bezüglich der Beiträge zum Anwaltsverein sei zu berücksichtigen, dass alle Rechtsanwälte der Sozietät der Klägerin seit jeher Mitglied im Anwaltsverein  und damit im Deutschen Anwaltsverein seien. Der Grund hierfür sei u.a., dass Mitglieder des Deutschen Anwaltsvereins vergünstigt Seminare bei der Deutschen Anwalts Akademie buchen könnten und man außerdem durch die Teilnahme an den örtlichen Veranstaltung des Anwaltsvereins  die Kollegen besser kennen lerne. Wenn die Kanzlei es wolle, dass ihre Rechtsanwälte Mitglied des Anwaltsvereins  seien, unterliege Frau A insoweit der Weisung des Arbeitgebers. Dann sei es aber nur „recht und billig“, wenn dieser dafür die Kosten trage.

All dies sieht das Finanzgericht Münster anders und hat die Klage abgewiesen.

Nach Auffassunf des Finanzgerichts Münster hat das beklagte Finanzamt die Klägerin zutreffend gemäß § 191 Abs. 1 Satz 1 AO in Verbindung mit § 42d EStG für die auf die von ihr für die angestellte Rechtsanwältin Frau A gezahlten Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung, zur Rechtsanwaltskammer und zum Deutschen Anwaltsverein sowie auf die gezahlte Umlage zum besonderen elektronischen Anwaltspostfach entfallende Lohnsteuer als Haftende in Anspruch genommen.

Gemäß § 191 Abs. 1 AO kann, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet, durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Klägerin haftet gemäß § 42d EStG für die auf die von ihr für die angestellte Rechtsanwältin Frau A gezahlten Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung, zur Rechtsanwaltskammer und zum Deutschen Anwaltsverein sowie auf die gezahlte Umlage zum besonderen elektronischen Anwaltspostfach entfallende Lohnsteuer.

Nach § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG haftet der Arbeitgeber für die Lohnsteuer, die er nach § 38 Abs. 3 Satz 1 EStG bei jeder Lohnzahlung vom Arbeitslohn für Rechnung des Arbeitnehmers einzubehalten und nach § 41a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO abzuführen hat. Die Übernahme der Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung, zur Rechtsanwaltskammer und zum Deutschen Anwaltsverein sowie die Übernahme der Umlage zum elektronischen Anwaltspostfach für die angestellte Rechtsanwältin Frau A stellen steuerpflichtigen Arbeitslohn dar.

Nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG gehören u.a. Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden, zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Dem Tatbestandsmerkmal „für“ ist nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, der sich das Finanzgericht Münster anschließt, zu entnehmen, dass ein dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber zugewendeter Vorteil Entlohnungscharakter für das Zurverfügungstellen der Arbeitskraft haben muss, um als Arbeitslohn angesehen zu werden.

Dagegen sind solche Vorteile kein Arbeitslohn, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen2. Vorteile besitzen danach keinen Arbeitslohncharakter, wenn sie im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers gewährt werden3.

Ein Vorteil wird dann aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt, wenn im Rahmen einer Gesamtwürdigung aus den Begleitumständen zu schließen ist, dass der jeweils verfolgte betriebliche Zweck im Vordergrund steht. In diesem Fall des „ganz überwiegend“ eigenbetrieblichen Interesses kann ein damit einhergehendes eigenes Interesse des Arbeitnehmers, den betreffenden Vorteil zu erlangen, vernachlässigt werden. Die danach erforderliche Gesamtwürdigung hat insbesondere Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seine besondere Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck zu berücksichtigen. Tritt das Interesse des Arbeitnehmers gegenüber dem des Arbeitgebers in den Hintergrund, kann eine Lohnzuwendung zu verneinen sein. Ist aber – neben dem eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers – ein nicht unerhebliches Interesse des Arbeitnehmers gegeben, so liegt die Vorteilsgewährung nicht im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers und führt zur Lohnzuwendung4.

Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze führt die Übernahme der Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung für die angestellte Rechtsanwältin Frau A zu steuerpflichtigem Arbeitslohn. Ein überwiegendes eigenbetriebliches Interesse der Klägerin an der Übernahme der Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung liegt nicht vor.

Gemäß § 51 BRAO besteht eine Verpflichtung jedes Rechtsanwalts, eine Berufshaftpflichtversicherung zur Deckung der sich aus seiner Berufstätigkeit ergebenden Haftpflichtgefahren für Vermögensschäden abzuschließen und die Versicherung während der Dauer seiner Zulassung aufrechtzuerhalten5. Kommt ein angestellter Rechtsanwalt/eine angestellte Rechtsanwältin dieser gesetzlichen Verpflichtung nach, handelt er/sie in typischer Weise im eigenen Interesse. Der Abschluss einer Berufshaftpflichtversicherung ist unabdingbar für die Ausübung des Berufs eines (angestellten) Rechtsanwalts, da ein Verstoß gegen diese Pflicht mit der Nichtzulassung zum Beruf (§ 12 Abs. 2 BRAO) oder der Entfernung aus diesem sanktioniert wird (§ 14 Abs. 2 Nr. 9 BRAO).

In der Erfüllung der in der eigenen Person begründeten gesetzlichen Verpflichtung zum Abschluss der Berufshaftpflichtversicherung durch den angestellten Rechtsanwalt/die angestellte Rechtsanwältin liegt der entscheidende Grund für die Annahme, dass die Übernahme der Versicherungsbeiträge durch den Arbeitgeber nicht in dessen ganz überwiegendem eigenbetrieblichen Interesse steht. Anders sind Fallgestaltungen zu beurteilen, in denen eine Rechtsanwaltsgesellschaft als Arbeitgeberin zusätzlich zur Berufshaftpflichtversicherung ihrer Anwälte auch eigenen Haftpflichtversicherungsschutz erwirbt und auf eigenen Namen sowie auf eigene Rechnung eine entsprechende Versicherung abschließt6. Die Vermögensschaden-Haftpflichtversicherung dient in diesem Fall der Deckung des mit dem Betrieb der Gesellschaft verbundenen Haftungsrisikos, also deren eigenem Versicherungsschutz. Daraus für die Arbeitnehmer folgende etwaige Annehmlichkeiten sind bloße Reflexwirkungen einer ausschließlich eigenbetrieblichen Betätigung des Arbeitgebers, mit der er andere betriebsfunktionale Zielsetzungen als die Entlohnung seiner Arbeitnehmer verfolgt7. Geht der Arbeitgeber ausschließlich gegenüber Dritten eigene Verpflichtungen ein und erwirbt er eigene Ansprüche, die keinen unmittelbaren Zusammenhang zu seinen Arbeitnehmern und den mit ihnen begründeten Dienstverhältnissen aufweisen, erbringt er keine durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasste, zu Lohn führende Zuwendungen gegenüber seinen Arbeitnehmern8. Im Streitfall ist die angestellte Rechtsanwältin Frau A aber gerade eine eigene vertragliche Verpflichtig gegenüber der Haftpflichtversicherung eingegangen und hat dadurch eine persönliche gesetzliche Verpflichtung erfüllt.

Auch der Sinn und Zweck des § 51 BRAO führt – entgegen dem Vortrag der Klägerin – nicht zu einem anderen Ergebnis, so das Finanzgericht Münster. Zweck der Vorschrift ist es, den Mandanten, aber auch den Rechtsanwalt vor den Risiken anwaltlicher Tätigkeit zu schützen. Die Norm dient deshalb dem Verbraucherschutz ebenso wie der Gewährleistung der unabhängigen, eigenverantwortlichen Tätigkeit des Rechtsanwalts als Organ der Rechtspflege. Damit unterstreicht der Zweck der Vorschrift gerade das eigene Interesse des versicherten Anwalts an der Versicherung. Nur durch den Schutz der Berufshaftpflichtversicherung ist es dem Rechtsanwalt möglich, den Mandanten uneigennützig und ohne Sorge um die eigene Existenz und Zukunft interessengerecht gegenüber Dritten und vor Gericht zu vertreten. Ein ganz überwiegend eigenbetriebliches Interesse der Klägerin an dem Abschluss der Berufshaftpflichtversicherung ihrer angestellten Rechtsanwältin kann deshalb aus dem Zweck des § 51 BRAO nicht abgeleitet werden.

Soweit der Arbeitgeber eines angestellten Rechtsanwalts – wie im Streitfall – im Hinblick auf die Haftungsrisiken aller weiteren Sozien ein Interesse an einer die Mindestsumme von 250.000 EUR (vgl. § 51 Abs. 4 BRAO) übersteigenden Versicherungssumme hat, wie die Klägerin geltend macht, bedeutet dies nicht, dass das Interesse des einzelnen Arbeitnehmers am Abschluss der Berufshaftpflichtversicherung als unerheblich zu qualifizieren wäre9. Bei einer aus mehreren Rechtsanwälten bestehenden Sozietät liegt aufgrund des erweiteren Haftungsrisikos eine ausreichende Versicherung im Interesse jedes einzelnen Rechtsanwalts, da für jeden einzelnen, unabhängig davon, ob er als Sozius oder als angestellter Rechtsanwalt tätig ist, der Fortbestand der Sozietät im Haftungsfall von einer ausreichenden Versicherung abhängig sein kann.

Auch die Übernahme der Beiträge zur Rechtsanwaltskammer für die angestellte Rechtsanwältin Frau A führt zu steuerpflichtigem Arbeitslohn10.

Dem steht nicht entgegen, dass die Zulassung von Frau A zur Rechtsanwaltschaft auch im betrieblichen Interesse der Klägerin gelegen haben dürfte, da nur eine zugelassene Rechtsanwältin vor Gericht auftreten kann und der von Frau A betreute Bereich des Familien- und Sozialrechts sich nicht auf bloße Büroarbeit beschränkt, sondern vielmehr die regelmäßige Wahrnehmung von Gerichtsterminen umfasst haben dürfte. Dieses Interesse der Klägerin hat das Eigeninteresse von Frau A an einer Zulassung zur Rechtsanwaltschaft nicht überwogen oder in den Hintergrund gedrängt. Die Zulassung als Rechtsanwalt/Rechtsanwältin führt zu einer Zwangsmitgliedschaft in der Rechtsanwaltskammer. Die Zulassung zur Anwaltschaft ist wiederum sowohl für eine angestellte als auch für eine selbständig tätige Rechtsanwältin zwingende Voraussetzung der Berufsausübung. Zudem hat Frau A nur bei entsprechender Anwaltszulassung die Möglichkeit, die von ihr geführten Titel einer Fachanwältin für Familienrecht und für Sozialrecht zu erwerben und zu erhalten. Diese Qualifikationen wiederum wirken sich im Wettbewerb um entsprechende Mandate im Bereich des Familien- und Sozialrechts positiv aus und können auch im Fall einer beruflichen Veränderung von Vorteil sein.

Auch die Übernahme der Umlage zum besonderen elektronischen Anwaltspostfach durch die Klägerin führt zu steuerpflichtigem Arbeitslohn.

Das betriebliche Interesse der Klägerin, dass ihre Sozien und angestellten Rechtsanwälte ein solches Postfach unterhalten, überwiegt nicht das eigene Interesse von Frau A an einem solchen Postfach. Wie die Klägerin selbst vorträgt, wird das besondere elektronische Anwaltspostfach für jeden Rechtsanwalt einzeln eingerichtet, eine „Sozietätslösung“ gebe es nicht. Die Einrichtung des Postfachs erfolgt damit für Frau A unabhängig von ihrem Anstellungsverhältnis zur Klägerin und in ihrem eigenen beruflichen Interesse.

Schließlich stellt auch die Übernahme der Beiträge zum Deutschen Anwaltverein durch die Klägerin steuerpflichtigen Arbeitslohn dar.

Die Übernahme der Beiträge für die Mitgliedschaft einer angestellten Rechtsanwältin im Deutschen Anwaltverein führt zu Arbeitslohn, wenn der Arbeitgeber nicht im überwiegend eigenbetrieblichen Interesse handelt11.

Ein überwiegendes eigenbetriebliches Interesse der Klägerin ist im Streitfall nicht ersichtlich. Es ergibt sich insbesondere nicht daraus, dass seit jeher alle Sozien und angestellten Anwälte der Klägerin Mitglied im Anwaltsverein  – und damit im Wege einer sog. gestuften Mitgliedschaft auch im Deutschen Anwaltverein – waren und sind und die Klägerin von ihren Anwälten den Eintritt verlangt. Dieses Interesse der Klägerin hat das Eigeninteresse von Frau A an einer Mitgliedschaft nicht überwogen oder in den Hintergrund gedrängt. Die Vorteile der Mitgliedschaft, die insbesondere in der beruflichen Vernetzung, dem vergünstigten Zugang zu Fortbildungsangeboten sowie Rabatten und Sonderkonditionen bei zahlreichen Kooperationspartnern des Deutschen Anwaltverein wie Autoherstellern oder Hotelketten bestehen, wirken für Frau A unabhängig von ihrem Anstellungsverhältnis zur Klägerin. Im Fall einer beruflichen Veränderung könnte sie die geknüpften beruflichen Kontakte weiter pflegen und nutzen. Der Erwerb entsprechenden Fachwissens durch Fortbildung ist gerade für den Erwerb und Erhalt von Fachanwaltstiteln, wie Frau A sie führt, unerlässlich. Dabei verkennt das Gericht nicht, dass regelmäßige Fortbildungen ihrer Rechtsanwälte auch im Interesse der Klägerin liegen. Dieses Interesse drängt aber das eigene Interesse der angestellten Rechtsanwältin Frau A nicht in den Hintergrund.

Die Revision hat das Finanzgericht Münster wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen, um dem Bundesfinanzhof die Gelegenheit zu geben, sich mit den im hiesigen Verfahren vorgebrachten Argumenten gegen eine Lohnsteuerpflicht der Übernahme der Beiträge zur Berufshaftpflichtversicherung, insbesondere dem Sinn und Zweck des § 51 BRAO, nochmals auseinanderzusetzen.

Finanzgericht Münster, Urteil vom 01.02.2018 – 1 K 2943/16 L
ECLI:DE:FGMS:2018:0201.1K2943.16L.00

  1. BGH, Urteil vom 29.01.2001 – II ZR 331/00 [↩]
  2. BFH, Urteil vom 12.02. 2009 – VI R 32/08, BStBl. II 2009, 462 [↩]
  3. BFH, Urteil vom 10.03. 2016 – VI R 58/14, BStBl. II 2016, 621 [↩]
  4. BFH, Urteile vom 11.04. 2006 – VI R 60/02; vom 26.07. 2007 – VI R 64/06; vom 17.01. 2008 – VI R 26/06; vom 12.02. 2009 – VI R 32/08; Urteil vom 10.03. 2016 – VI R 58/14 [↩]
  5. BFH, Urteile vom 26.07. 2007 – VI R 64/06; vom 10.03.2016 – VI R 58/14 [↩]
  6. BFH, Urteile vom 10.03.2016 – VI R 58/14; vom 19.11. 2015 – VI R 74/14 [↩]
  7. BFH, Urteil vom 10.03.2016 – VI R 58/14 [↩]
  8. BFH, Urteil vom 10.03. 2016 – VI R 58/14 [↩]
  9. BFH, Urteil vom 26.07. 2007 – VI R 64/06 [↩]
  10. Sächsisches Finanzgericht, Urteil vom 21.02.2008 – 1 K 1262/07 [↩]
  11. BFH, Urteil vom 12.02. 2009 –  VI R 32/08 [↩]

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