Gemeinnützigkeit auf dem Prüfstand – wer wird wann benachteiligt?

Die Anerkennung eines Vereins als gemeinnützig hat bekanntlich viele Vorteile.

Der Bundesfinanhof hat nun entschieden, dass eine Freimaurerloge, die Frauen von der Mitgliedschaft ausschließt, nicht gemeinnützig ist.

Dies deshalb, weil sie nicht darauf gerichtet sei, die Allgemeinheit im Sinne von § 52 Abs. 1 AO zu fördern.

Geklagt hatte eine Freimaurerloge (Loge) in der Rechtsform einer juristischen Person des privaten Rechts, der durch Beschluss des Regierungspräsidenten im Jahr 1949 erneut die Rechtsfähigkeit verliehen wurde. Nach § 1 ihrer Satzung ist sie eine auf vaterländischer und christlicher Grundlage beruhende Vereinigung wahrheitsliebender, ehrenhafter Männer zur Pflege der Freimaurerei im Verband der Großen Landesloge der Freimaurer von Deutschland. Die Pflege der Freimaurerei durch die Loge umfasst „die Förderung wahrer christlicher Religiosität, allgemeiner Menschenliebe, Hebung der Sittlichkeit und Erhöhung der Würde und des Wohles der Menschheit durch vorbildlichen, einwandfreien Lebenswandel, Duldsamkeit auf allen Gebieten der Kultur und Eintreten für freundschaftliche Annäherung der Völker unter Wahrung der Liebe zum eigenen Vaterland“.

Nach § 2 ihrer Satzung verfolgt die Loge ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige Zwecke im Sinne des Abschnitts „Steuerbegünstigte Zwecke“ der Abgabenordnung (AO). Zweck der Loge ist „die Förderung der Religion und die Unterstützung hilfsbedürftiger Personen oder Personengruppen. Der Satzungszweck wird insbesondere durch die Abhaltung ritueller Arbeiten und freimaurischen Unterricht, die Pflege freimaurischen Liedgutes sowie die Verwaltung des Armenwesens und die Unterhaltung einer Sterbe- und Unterstützungskasse verwirklicht. Gemäß § 3 der Satzung hat die Loge keine geschlossene Mitgliederzahl. Mitglieder der Loge können alle unbescholtenen Männer werden, die mindestens das 21. Lebensjahr vollendet haben und die Voraussetzungen des § 1 erfüllen. Die Mitgliedschaft wird durch Aufnahme oder Annahme in die Loge erworben (§ 4 der Satzung). Über die Aufnahme oder Annahme entscheidet die Mitgliederversammlung der Loge.

Nach Abgabe der Körperschaftsteuererklärung für das Streitjahr setzte das beklagte Finanzamt zunächst eine Körperschaftsteuer von 201 EUR fest. Dagegen legte die Klägerin Einspruch ein und beantragte, sie als gemeinnützig anzuerkennen. Dem Einspruch half das Finanzamt nur insoweit ab, als es die Körperschaftsteuer 2012 auf 0 EUR herabsetzte. Im Übrigen wies das Finanzamt den Einspruch als unbegründet zurück.

Die dagegen erhobene Klage blieb erfolglos1.

Die Revision zum Bundesfinanzhof blieb ebenfalls erfolglos.

Nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG sind Körperschaften von der Körperschaftsteuer befreit, die nach der Satzung und nach der tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen (§§ 51 bis 68 AO). Diese Voraussetzungen erfüllt die Klägerin nicht.

Die Klägerin verfolgt keine gemeinnützigen Zwecke im Sinne des § 52 AO – so der Bundesfinanzhof.

Die Tätigkeit der Klägerin ist nicht darauf gerichtet, die Allgemeinheit im Sinne des § 52 Abs. 1 Satz 1 AO auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet selbstlos zu fördern. Zwar erfüllt sie nicht die speziellen Ausschlussvoraussetzungen des § 52 Abs. 1 Satz 2 AO. Allerdings fördert die Klägerin die Allgemeinheit nicht im Sinne von § 52 Abs. 1 Satz 1 AO, da sie Frauen ohne sachlich zwingenden Grund von der Mitgliedschaft ausschließt.

Bei dem Tatbestandsmerkmal einer Förderung der „Allgemeinheit“ handelt es sich um einen unbestimmten Rechtsbegriff, dessen Gehalt wesentlich geprägt wird durch die objektive Wertordnung, wie sie insbesondere im Grundrechtskatalog der Art. 1 bis 19 GG zum Ausdruck kommt. Eine Tätigkeit, die mit diesen Wertvorstellungen nicht vereinbar ist, ist keine Förderung der Allgemeinheit2.

Als Förderung der Allgemeinheit sind daher solche Bestrebungen nicht anzuerkennen, die sich gegen die freiheitlich demokratische Grundordnung der Bundesrepublik Deutschland – Deutschland – oder gegen verfassungsrechtlich garantierte Freiheiten richten. Gleiches gilt für einen Verstoß gegen den Gleichheitssatz. Ein Verein, der entgegen Art. 3 Abs. 3 GG die wesensmäßige Gleichheit aller Menschen in Abrede stellt, ist daher mangels Förderung der Allgemeinheit nicht als gemeinnützig einzustufen.

Die Klägerin diskriminiert nach Auffassung des Bundesfinanzhofs Frauen, da sie nur Männer als Mitglieder aufnimmt und nur diesen das Erlebnis des Rituals in den Tempelarbeiten offen steht.

Das Finanzgericht Düsseldorf ist unter Berücksichtigung der Selbstdarstellung der Klägerin in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise davon ausgegangen, dass die rituellen Arbeiten den entscheidenden und wichtigsten Teil der freimaurerischen Tätigkeit bilden und ihr Hauptzweck daher auf die Förderung ihrer männlichen Mitglieder (Logenbrüder) ausgerichtet ist. Nicht zu beanstanden ist auch die daraus gezogene Schlussfolgerung, wonach die günstigen Auswirkungen dieser „Erziehung“ auf die Allgemeinheit („Nebenmenschen“) lediglich einen Nebenzweck der Förderung ihrer Mitglieder bilden. Diese den Bundesfinanzhof nach § 118 Abs. 2 FGO bindende tatsächliche Würdigung des Finanzgerichts wird nicht nur dadurch bestätigt, dass die Klägerin ihren Satzungszweck „insbesondere durch die Abhaltung ritueller Arbeiten und freimaurerischen Unterricht“ verwirklicht, sondern auch durch Ziffer 7 der Ordensregel der (nur Männerlogen umfassenden) Großen Landesloge der Freimaurer von Deutschland e.V., deren Mitglied die Klägerin ist. Danach ermöglicht der Freimaurer-Orden (nur) seinen Mitgliedern, sich durch eine stufenweise fortschreitende Lehr- und Übungsart weiterzubilden und zur Entfaltung zu bringen. Die Würdigung des Finanzgerichts zur besonderen Bedeutung des Rituals schließt es aus, dass die übrigen Arbeitsfelder („geistiges Forum“, „Brüderlichkeit in geselliger Runde“, „karitative Arbeit“, „Dienst am Bunde“) den rituellen Arbeiten gleichberechtigt gegenüber stehen.

Indem die Klägerin Frauen von der Mitgliedschaft sowie von der Teilnahme an den rituellen Arbeiten selbst dann ausschließt, wenn sie die für Männer geltenden Aufnahmebedingungen (über 21 Jahre alt, unbescholten, wahrheitsliebend, Zugehörigkeit zu christlicher Glaubensgemeinschaft, Bekenntnis zur Lehre Jesu Christi) erfüllen, geschieht dies alleine wegen ihres Geschlechts.

Es ist weder vorgetragen noch ersichtlich, so der Bundesfinanzhof, dass diese Ungleichbehandlung von Männern und Frauen sachlich gerechtfertigt wäre, sodass ein Verstoß gegen die Werteordnung des Grundgesetzes vorliegt.

An das Geschlecht anknüpfende differenzierende Regelungen sind mit Art. 3 Abs. 3 GG nur vereinbar, soweit sie zur Lösung von Problemen, die ihrer Natur nach nur entweder bei Männern oder bei Frauen auftreten können, zwingend erforderlich sind3.

Fehlt es an zwingenden Gründen für eine Ungleichbehandlung, lässt sich diese nur noch im Wege einer Abwägung mit kollidierendem Verfassungsrecht legitimieren. Entgegen der Ansicht der Klägerin liegen die Voraussetzungen hierfür nach Auffassung des Bundesfinanzhofs nicht vor.

Als kollidierendes Verfassungsrecht kommt Art. 9 Abs. 1 GG nicht in Betracht, da die korporative Religionsfreiheit spezialgrundrechtlich durch Art. 137 Abs. 2 Satz 1 WRV i.V.m. Art. 140 GG gewährleistet ist4. Zur Religionsfreiheit gehört die religiöse Vereinigungsfreiheit, für deren Gewährleistung sich Art. 4 Abs. 1 und 2 GG auf Art. 140 GG i.V.m. Art. 137 Abs. 2 WRV bezieht5. Der Gewährleistungsinhalt der religiösen Vereinigungsfreiheit umfasst die Freiheit, aus gemeinsamem Glauben sich zu einer Religionsgesellschaft zusammenzuschließen und zu organisieren. Die mitgliedschaftliche Zugehörigkeit zu einer Religionsgesellschaft bzw. Weltanschauungsgemeinschaft ordnen diese nach Art. 137 Abs. 3 WRV i.V.m. Art. 140 GG als eigene Angelegenheit selbständig6.

Dieses Recht bleibt der Klägerin indes unbenommen. Es ist weder vorgetragen noch für den Bundesfinanzhof ersichtlich, dass der Staat in das mitgliedschaftliche Selbstbestimmungsrecht eingreift, indem er es der Klägerin ganz oder teilweise verwehrt, nur Männer als Mitglieder oder Brüder auszuwählen und aufzunehmen. Streitgegenstand ist allein die staatliche Anerkennung als gemeinnütziger Verein zur Erlangung unmittelbarer (Steuerfreiheit) und mittelbarer (Spendenabzug) steuerlicher Vorteile. Insoweit hat das Bundesverfassungsgericht bereits entschieden, dass die Umsatzsteuerfreiheit nicht in den Schutzbereich des durch Art. 140 GG i.V.m. Art. 137 Abs. 3 WRV garantierten Selbstbestimmungsrechts der Religionsgesellschaften fällt7. Dasselbe gilt nach Auffassung des Bundesfinanzhofs für die von der Klägerin begehrte Körperschaftsteuerfreiheit und die Anerkennung als gemeinnütziger Verein. Denn die Religionsfreiheit gewährleistet weder Ansprüche auf bestimmte staatliche Leistungen8 noch auf Teilhabe an bestimmten steuerlichen Privilegien wie der Steuerfreiheit und des Spendenabzugs9.

Der Ausschluss von Frauen als Mitglieder wird auch nicht durch die Tradition der Freimaurerlogen gerechtfertigt. Wie sich aus allgemein zugänglichen Quellen ergibt, ist die heutige Freimaurerei aus sog. Steinmetzbruderschaften des Mittelalters hervorgegangen, also den Vereinigungen jener Kunsthandwerker, die mit der Errichtung von Kathedralen ihren Unterhalt verdienten (vgl. www.freimaurerorden.de). Der Hinweis auf die geschichtliche Tradition ist allerdings nicht geeignet, die Ungleichbehandlung im Streitfall zu rechtfertigen. Denn die traditionelle Prägung eines Lebensverhältnisses (im Streitfall die der Freimaurer als Bruderschaften) reicht für eine Ungleichbehandlung nicht aus. Das verfassungsrechtliche Gebot des Art. 3 Abs. 2 und 3 GG verlöre seine Funktion, für die Zukunft die Gleichberechtigung der Geschlechter durchzusetzen, wenn die vorgefundene gesellschaftliche Wirklichkeit hingenommen werden müsste10.

Das Finanzgericht Düsseldorf hat der Klägerin im Ergebnis auch zu Recht die Anerkennung als gemeinnützig wegen Förderung mildtätiger Zwecke nach § 53 AO versagt, so der Bundesfinanzhof.

Die Klägerin fördert nach ihrer Satzung zwar – neben der Religion – auch mildtätige Zwecke durch die Verwaltung des Armenwesens und die Unterhaltung einer Sterbe- und Unterstützungskasse. Der Bundesfinanzhof hat offengelassen, ob insoweit die Voraussetzungen des § 53 AO erfüllt sind. Denn nach § 51 Abs. 1 AO i.V.m. § 56 AO ist eine Körperschaft nur dann als gemeinnützig anzuerkennen, wenn sie u.a. ausschließlich steuerbegünstigte Zwecke verfolgt. Ausschließlichkeit im Sinne von § 56 AO liegt vor, wenn eine Körperschaft „nur“ ihre steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke im Sinne der §§ 52 bis 54 AO verfolgt. Die Steuervergünstigung entfällt somit, wenn ein nicht begünstigter Zweck verfolgt wird, die Körperschaft also zum Teil gemeinnützigen, zum Teil nicht gemeinnützigen Zwecken dient11. Dementsprechend verbietet § 56 AO eine Aufteilung der Tätigkeit der Körperschaft in einen steuerfreien und einen steuerpflichtigen Teil. Da die Klägerin hinsichtlich der Förderung der Religion die gemeinnützigkeitsrechtlichen Voraussetzungen für eine Anerkennung nicht erfüllt, ist eine Gemeinnützigkeit wegen Förderung mildtätiger Zwecke ebenfalls ausgeschlossen.

Soweit die Klägerin unter Hinweis auf die im Bezirk des Finanzamts ansässigen und wegen Förderung der Religion als gemeinnützig anerkannten katholischen Ordensgemeinschaften eine steuerrechtliche Diskriminierung rügt, führt dies zu keiner anderen Beurteilung.

Die in diesem Zusammenhang geltend gemachte Verletzung der Art. 3 Abs. 1, Art. 19 Abs. 3, Art. 140 GG i.V.m. Art. 137 Abs. 3 Satz 1, Abs. 7 WRV ist nicht geeignet, das Finanzamt zu einer Anerkennung der Klägerin als gemeinnützig zu verpflichten.

Zunächst ist weder vom Finanzgericht Düsseldorf festgestellt noch gerichtsbekannt, dass die von der Klägerin bezeichneten …-Brüder und …-Schwestern sowie die in der mündlichen Verhandlung genannten Anbetungsschwestern tatsächlich vom Finanzamt wegen Förderung der Religion (§ 52 Abs. 2 Nr. 2 AO) als gemeinnützig anerkannt wurden. Soweit aus öffentlichen Quellen ersichtlich und daher gerichtsbekannt, widmen sich die …-Schwestern der Fürsorge für Menschen bei Krankheit und Alter, die Ordensgemeinschaft der …-Brüder ist ein katholischer Krankenpflegeorden. Körperschaften, die derartige Zwecke verfolgen, können nach § 53 AO wegen Förderung mildtätiger Zwecke gemeinnützig sein und Ordensgemeinschaften, die darauf gerichtet sind, öffentlich-rechtliche Religionsgemeinschaften (etwa durch „Abhaltung von Gottesdiensten“) zu fördern (vgl. § 54 Abs. 2 AO), können wegen Förderung kirchlicher Zwecke nach § 54 AO anerkannt werden. Die Anerkennung der Gemeinnützigkeit nach § 53 AO setzt jedoch keine „Förderung der Allgemeinheit“ voraus, sodass die – für die Klägerin einschlägige – Einschränkung des § 52 Abs. 1 AO nicht gilt. Dasselbe gilt für die Anerkennung einer Körperschaft als gemeinnützig wegen Verfolgung kirchlicher Zwecke nach § 54 AO.

Selbst wenn die …-Schwestern und …-Brüder oder die Anbetungsschwestern (auch) wegen Förderung der Religion nach § 52 Abs. 2 Nr. 2 AO als gemeinnützig anerkannt worden wären, könnte eine Ungleichbehandlung gegenüber der Klägerin gerechtfertigt sein, weil es für den jeweiligen Ausschluss von Frauen (…-Brüder) bzw. Männern (…-Schwestern und Anbetungsschwestern) einen zwingenden sachlichen Grund gibt. Wäre dies nicht der Fall und die Anerkennung dieser Ordensgemeinschaften und – wie die Klägerin in der mündlichen Verhandlung vorgetragen hat – die Anerkennung von Schützenvereinen, die nur Männer als Mitglieder zulassen, deshalb rechtswidrig, ergäbe sich auch hieraus kein Anspruch der Klägerin darauf, unter Hinweis auf Art. 3 Abs. 1 GG ebenfalls als gemeinnützig anerkannt zu werden. Eine sog. Gleichheit im Unrecht besteht wegen des Vorrangs des Gesetzes nicht, sodass es keinen Anspruch auf Fehlerwiederholung bei der Rechtsanwendung gibt12.

Soweit die Klägerin in diesem Zusammenhang vorträgt, die ungleiche Behandlung der genannten Ordensgemeinschaften stelle – unabhängig von einem Anspruch des Betroffenen auf die Begünstigung – eine grundrechtsrelevante Beeinträchtigung dar, ergibt sich auch unter Berücksichtigung der von ihr zitierten Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts vom 12.02.1964 – 1 BvL 12/62 –13 sowie vom 11.10.1988 – 1 BvR 777/85 –14 nichts anderes: Im Beschluss vom 12.02.196413 beschränkt sich das Bundesverfassungsgericht auf allgemeine Aussagen zur Bedeutung des Gleichheitssatzes, ohne dass eine Prüfung am Maßstab des Art. 3 Abs. 1 GG vorgenommen wird. Die Ausführungen des Bundesverfassungsgericht im Beschluss vom 11.10.198814 betreffen lediglich die Geltendmachung einer Grundrechtsverletzung und damit die Zulässigkeit einer Verfassungsbeschwerde, nicht aber das Vorliegen eines materiell-rechtlichen Anspruchs auf „Gleichbehandlung im Unrecht“.

Ohne Erfolg rügt die Klägerin hinsichtlich ihrer geltend gemachten Diskriminierung die Verletzung ihrer Rechte aus Art. 9 Abs. 1 EMRK (Religionsfreiheit), Art. 11 Abs. 1 EMRK (Vereinigungsfreiheit) und aus Art. 14 EMRK (Diskriminierungsverbot).

Die EMRK und ihre Zusatzprotokolle stehen in der deutschen Rechtsordnung (lediglich) im Range eines formellen (einfachen) Bundesgesetzes15. Der Konventionstext und die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs für Menschenrechte dienen auf der Ebene des Verfassungsrechts lediglich als Auslegungshilfen für die Bestimmung von Inhalt und Reichweite von Grundrechten und rechtsstaatlichen Garantien des Grundgesetzes16. Die Normen der EMRK verstärken somit lediglich ein dem Steuerpflichtigen nach nationalem Recht bereits zustehendes Recht, können ein den deutschen Gesetzen nicht innewohnendes Recht aber regelmäßig nicht eigenständig begründen. Da die Berufung der Klägerin auf die Art. 3 Abs. 1, Art. 4 Abs. 1 und Art. 9 Abs. 1 GG erfolglos geblieben ist, scheidet auch ein weitergehender Schutz nach der EMRK aus.

Interessant ist, dass der Bundesfinanzhof in seiner Pressemitteilung zu dieser Entscheidung mitgeteilt hat:

„Die Entscheidung ist zu einer traditionellen Freimauerloge ergangen. Das Urteil des BFH könnte sich aber auch auf Vereine auswirken, die die Gemeinnützigkeit in Anspruch nehmen, aber wie z.B. Schützenbruderschaften, Männergesangsvereine oder Frauenchöre Männer oder Frauen ohne sachlichen Grund von der Mitgliedschaft ausschließen.„

Da weiß man, wo die Reise hingeht…

Bundesfinanzhof, Urteil vom 17.05.2017 – V R 52/15
ECLI:DE:BFH:2017:U.170517.VR52.15.0

Anmerkung:

Herr Rechtsanwalt Wolfram Schlosser hat zur steuerrechtlichen Seite hier ein Interview gegeben.

  1. FG Düsseldorf, Urteil vom 23.06.2015 – 6 K 2138/14 K [↩]
  2. BFH, Urteile vom 11.04.2012 – I R 11/11; vom 13.12.1978 – I R 39/78; vom 29.08.1984 – I R 215/81; BFH, Beschluss vom 16.10.1991 – I B 16/91 [↩]
  3. BVerfG, Beschluss vom 10.07.2012 – 1 BvL 2/10, 1 BvL 3/10, 1 BvL 4/10, 1 BvL 3/11 [↩]
  4. allg. Ansicht, vgl. Jarass, in: Jarass/Pieroth, Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland, Kommentar, 13. Aufl., Art. 9 Rz 2 sowie Art. 140 GG/Art. 137 WRV, Rz 5; Ehlers, in: Sachs, Kommentar zum GG, Art. 140 GG/Art. 137 WRV Rz 3; v. Campenhausen: Religionsfreiheit, in: Handbuch des Staatsrechts Isensee/Kirchhof VII, 2009, § 157 Rz 122, sowie Merten: Vereinfreiheit, in: Handbuch des Staatsrechts, § 165 Rz 71, m.w.N. [↩]
  5. BVerfG, Beschluss vom 05.02.1991 – 2 BvR 263/86 [↩]
  6. BVerfG, Beschluss vom 31.03.1971 – 1 BvR 744/67 [↩]
  7. BVerfG, Beschluss vom 04.10.1965 – 1 BvR 498/62 [↩]
  8. BVerfG, Beschluss vom 12.05.2009 – 2 BvR 890/06; BFH, Urteil vom 30.06.2010 – II R 12/09 [↩]
  9. BFH, Urteil vom 31.05.2005 – I R 105/04 [↩]
  10. BVerfG, Beschlüsse vom 05.03.1991 – 1 BvL 83/86, 1 BvL 24/88; vom 16.06.1981 – 1 BvL 89/78 [↩]
  11. BFH, Urteil vom 20.12.1978 – I R 21/76 [↩]
  12. BFH, Beschluss vom 18.07.2002 – V B 112/01; BFH, Urteile vom 24.01.2013 – V R 34/11; vom 18.04.2013 – V R 48/11; BVerwG, Urteil vom 30.09.2009 – 6 A 1/08; BVerfG, Beschluss vom 17.01.1979  – 1 BvL 25/77 [↩]
  13. BVerfG, Beschluss vom 12.02.1964 – 1 BvL 12/62, BVerfGE 17, 210 [↩] [↩]
  14. BVerfG, Beschluss vom 11.10.1988 – 1 BvR 777/85, 1 BvR 882/85, 1 BvR 1239/85, BVerfGE 79, 1 [↩] [↩]
  15. BVerfG, Beschluss vom 26.03.1987 – 2 BvR 589/79, 2 BvR 740/81, 2 BvR 284/85 [↩]
  16. BVerfG, Beschluss vom 14.10.2004 – 2 BvR 1481/04 [↩]

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