Um eine Warenzusammenstellung im Sinne der Allgemeinen Vorschrift 3 b) der Kombinierten Nomenklatur (KN) mit der Folge der Einreihung in die Position 4202 handelt es sich auch bei einer Ware, die aus einem für ein bestimmtes Mobiltelefon mit Touchscreen-Display maßgefertigten Lederetui – ohne gesonderten Verschluss – und einem Reinigungstuch besteht, so das Finanzgericht Hamburg.
In dem entschiedenen Fall streiten die Beteiligten darüber, ob verschiedene Erzeugnisse einheitlich als Warenzusammenstellung einzureihen sind und unter welche Position der Kombinierten Nomenklatur.
Die Klägerin beantragte am 12.05.2011 die Erteilung einer verbindlichen Zolltarifauskunft (vZTA) für ein „XX“; beschrieben als Tasche / Etui für ein Mobiltelefon der Marke Y, Außenseite aus Leder mit einer Y-Prägung, mit einem Tuch zur Reinigung des Mobiltelefon-Display, verpackt in einer Verkaufsverpackung aus durchsichtigem Kunststoff. Die Klägerin erklärte, dass ihrer Auffassung nach das Etui für die Einreihung charakterbestimmend sei und schlug die Unterposition 4202 9180 90 vor.
Das beklagte Hauptzollamt erließ auf den Antrag zwei vZTA. Die Hülle wurde in die Unterposition 4205 0090 00 eingereiht und das Tuch in die Unterposition 6307 1010 00. Er begründete die getrennte Einreihung damit, dass die Bestandteile weder der Befriedigung eines speziellen Bedarfs noch der Ausübung einer bestimmten Tätigkeit dienten.
Der hiergegen gerichtete Einspruch blieb erfolglos, so dass auf die Klage hin das Finanzgericht Hamburg zu entscheiden hatte. Die Klage hatte Erfolg.
Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union sowie des Bundesfinanzhofes1 ist das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen und in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln des Gemeinsamen Zolltarifs festgelegt sind (vgl. die Allgemeinen Vorschriften 1 und 6 für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur). Soweit in den Positionen und Anmerkungen nichts anderes bestimmt ist, richtet sich die Einreihung nach den Allgemeinen Vorschriften 2 bis 5 für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur. Daneben gibt es nach dem Übereinkommen zum Harmonisierten System Erläuterungen und Einreihungsavise, die ebenso wie die Erläuterungen zur Kombinierten Nomenklatur, die von der Europäischen Kommission ausgearbeitet wurden, ein wichtiges, wenn auch nicht verbindliches Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen darstellen2. Auf den Verwendungszweck einer Ware darf nur dann abgestellt werden, wenn im Wortlaut der Bestimmungen oder in den Erläuterungen dazu ausdrücklich auf dieses Kriterium Bezug genommen wird3.
Zunächst ist festzustellen, dass die streitgegenständliche Hülle in die Position 4202 einzureihen ist und sodann, dass die Hülle sich in einer Warenzusammenstellung im Sinne von AV 3 b) mit dem anderen streitgegenständlichen Erzeugnis befindet und die Einreihung daher einheitlich nach dem charakterbestimmenden Erzeugnis zu erfolgen hat.
Das Finanzgericht Hamburg kommt zu dem Ergebnis, dass es sich bei der Hülle um ein in Position 4202 einzureihendes Behältnis handelt.
Die Beschreibung für Position 4202 lautet:
„Reisekoffer, Handkoffer, Kosmetikkoffer und Aktenkoffer, Aktentaschen, Schultaschen, Brillenetuis, Etuis für Ferngläser, Fotoapparate, Filmkameras, Musikinstrumente oder Waffen und ähnliche Behältnisse; Reisetaschen, Isoliertaschen für Nahrungsmittel oder Getränke, Toilettentaschen (Necessaires), Rucksäcke, Handtaschen, Einkaufstaschen, Brieftaschen, Geldbörsen, Kartentaschen, Zigarettenetuis, Tabakbeutel, Werkzeugtaschen, Taschen für Sportartikel, Schachteln für Flakons oder Schmuckwaren, Puderdosen, Besteckkästen und ähnliche Behältnisse, aus Leder, rekonstituiertem Leder, Kunststoff-Folien, Spinnstoffen, Vulkanfiber oder Pappe, oder ganz oder überwiegend mit diesen Stoffen oder mit Papier überzogen.“
In den Erläuterungen zum Harmonisierten System (HS) ist ausgeführt, dass zu dieser Position nur die ausdrücklich namentlich genannten Waren und ähnliche Behältnisse gehören (Rz. 01.0.), dass diese Behältnisse starr oder mit einer starren Unterlage versehen sein oder weich und ohne Unterlage sein können (Rz. 02.0). Weiterhin ergibt sich, dass die Bezeichnung „ähnliche Behältnisse“ im ersten Teil besonders geformte oder im Inneren hergerichtete Behältnisse umfasst (Rz. 03.3, Satz 2) und dass dieser Bezeichnung im zweiten Teil der Position „Brieftaschen, Visitenkartentaschen, Etuis für Federhalter oder Fahrkarten, Nadeltaschen, Schlüsseltaschen, Zigarren- oder Pfeifenetuis, Werkzeug- oder Schmuckrollen, Schuhtaschen, Bürstenetuis usw.“ unterfallen (Rz. 04.2). Auf dieser rechtlichen Grundlage ist die streitgegenständliche Hülle ein den im ersten Teil aufgezählten Behältnissen „ähnliches Behältnis“. Unerheblich ist, dass sie im Inneren nicht hergerichtet ist, denn es reicht unter Berücksichtigung der zitierten Erläuterung aus, dass sie besonders geformt ist, worunter zu verstehen ist, dass die Formgebung des Behältnisses einem bestimmten aufzunehmenden Gerät oder Instrument entspricht und aufgrund dessen als zur Aufnahme dieser Art von Gegenstand bestimmt identifiziert werden kann4.
Das ist bei der vorliegenden Hülle der Fall. Nach Inaugenscheinnahme der unstreitig für ein bestimmtes Mobiltelefonmodell maßgefertigten Hülle, konnte das Finanzgericht Hamburg feststellen, dass die Hülle – jedenfalls unter zulässiger Berücksichtigung des Aufdrucks des Namens der Klägerin, eines der zur Zeit bedeutendsten Anbieters von Mobiltelefonen – in gerade noch hinreichendem Maße als das zu erkennen, wofür sie bestimmt ist, nämlich ein Behältnis für ein Mobiltelefon. Die Ausführung der Hülle ist von einer gehobenen Wertigkeit – sie besteht aus Leder, der o. g. Druck ist einer Prägetechnik ausgeführt, sie hat eine aufklappbare Überdeckung von gewisser Festigkeit -, wobei allerdings auch eine nur einfache Machart einer Einreihung in Position 4202 nicht entgegenstünde4. Im Übrigen dürfte die Hülle, wenn ihre besondere Formung gemäß Erläuterung zum Harmonisierten System in Rz. 03.3 verneint würde und damit eine Zuordnung zum ersten Teil der Position 4202 nicht möglich wäre, als den im zweiten Teil der Positionsbeschreibung aufgezählten Behältnissen ähnlich zu qualifizieren sein. Insoweit dürfte es ausreichen, dass die Positionsbeschreibung u. a. Kartentaschen nennt und die Handyhülle als Teil des nicht abgeschlossenen Katalogs von „ähnlichen Behältnissen“ gemäß Rz. 04.2 der Erläuterungen zum Harmonisierten System angesehen werden kann. Dieser Katalog enthält etwa auch Etuis für Fahrkarten und Nadel sowie Visitenkartentaschen, die nicht aufwändiger zu sein pflegen als die streitgegenständliche Hülle.
Der Auffassung des Beklagten, dass die in Position 4202 genannten Behältnisse ausnahmslos solche sind, die über einen Verschluss verfügen und deswegen das Vorhandensein eines solchen Verschlusses Voraussetzung für die Einreihung als „ähnliches Behältnis“ ist, kann nicht gefolgt werden. Ein solches Kriterium ist in Position 4202 nicht genannt und kann in die Aufzählung des Positionswortlauts nicht hineingelesen werden. Denn maßgeblich ist der Wortlaut der Position der Kombinierten Nomenklatur und nicht eine etwa anderweitige Einreihungspraxis der Zollverwaltung4. So gibt es etwa Brillenetuis, die in Position 4202 ausdrücklich genannt sind, in sehr verschiedenen Ausführungen und zu den herkömmlichen Brillenetuis gehören auch solche, in die die Brille bloß hineingeschoben wird, ohne dass das Etui mit einem Verschluss versehen ist. Keine Rolle spielt demgemäß, ob die Hülle auch die Merkmale der Position 4205 erfüllt, denn gemäß der Erläuterung (HS) zu Position 4205 Rz. 01.0, 03.6 ist die Einreihung unter Position 4204 vorrangig.
Bei den zwei streitgegenständlichen Waren handelt es sich um eine für den Einzelverkauf aufgemachte Warenzusammenstellung. Nach den ErlHS AV 3 b) Rz. 25.0 ff. sind Warenzusammenstellungen in Aufmachung für den Einzelverkauf solche Zusammenstellungen, die – aus mindestens zwei verschiedenen Waren bestehen, für deren Einreihung unterschiedliche Positionen in Betracht kommen, – aus Waren bestehen, die zur Befriedigung eines speziellen Bedarfs oder zur Ausübung einer bestimmten Tätigkeit zusammengestellt worden sind und – so aufgemacht sind, dass sie sich ohne vorheriges Umpacken zur direkten Abgabe an die Verbraucher eignen. Die Ware „XX“ erfüllt diese Voraussetzungen, denn sie ist eine Warenzusammenstellung in einer Aufmachung, in der sie – unstreitig – ohne weiteres Umpacken direkt an den Verbraucher abgegeben werden kann. Die Zusammenstellung besteht außer aus der Hülle auch aus einem Tuch; beide Bestandteile wären für sich betrachtet in verschiedene Positionen einzureihen. Sie sind auch zur Befriedigung eines speziellen Bedarfs zusammengestellt worden. Wer das Mobiltelefon, für den die Hülle maßgefertigt ist, bestimmungsgemäß nutzt, hat einen speziellen Bedarf an beiden streitgegenständlichen Erzeugnisses, denn sie ermöglichen einen geschützten Transport des Gerätes und seine ordnungsgemäße Nutzung. Bei objektiver und lebensnaher Betrachtung wurde die Ware zusammengestellt, um einen bestimmungsgemäßen Gebrauch des Mobiltelefons zu ermöglichen. Dabei handelt es sich um ein hochtechnisches und hochempfindliches Gerät, das gerade für den mobilen Einsatz und ein ständiges Mitsichführen geschaffen ist. Die Hülle als schützendes Transportbehältnis schafft die Voraussetzungen für seine dauerhafte, zweckentsprechende Nutzung. Das Display des Mobiltelefons ist als sog. Touchscreen konzipiert und ist Ausgabe- und Eingabeeinheit zugleich. Da die Eingabe durch Berührung mit Fingern erfolgt, die grundsätzlich und insbesondere beim mobilen Einsatz typischerweise nicht vollständig fett- und schmutzfrei gehalten werden können, bedarf es zum einen aus hygienischen Gründen und zum anderen zum bestimmungsgemäßen Gebrauch des Displays seiner regelmäßigen Reinigung, da ansonsten die auf ihm ausgegebenen Anzeigen nicht hinreichend deutlich erkannt werden könnten.
Das Finanzgericht hält die vom Beklagten für richtig gehaltene Auslegung des Rechtsbegriffs „spezieller Bedarf“ für zu eng und in Bezug auf die streitgegenständliche Ware für nicht überzeugend. Hierfür spricht bereits die sprachliche Fassung in ErlHS AV 3 Rz. 27.0. Sie enthält alternative Voraussetzungen. Würde man verlangen, dass sich der „spezielle Bedarf“ auf eine einzige Tätigkeit im engeren Sinne – entweder transportieren oder reinigen – reduzieren muss, wäre der Sachverhalt bereits durch die alternative Voraussetzung, dass die Ware zur Ausübung einer bestimmten Tätigkeit zusammengestellt worden sein muss, erfasst. Für die alternative Voraussetzung, dass sie zur Befriedigung eines speziellen Bedarfs zusammengestellt worden sein muss, bliebe dann kein Raum. Auch wird eine schematische Reduzierung auf eine Tätigkeit der Komplexität möglicher Sachverhalte nicht gerecht und wirft wiederum Zweifelsfragen auf. Sachgerecht kann daher nur eine wertende Betrachtung sein (so die Rechtsprechung des FG Hamburg, vgl. jüngst mit ausführlicher Begründung das Urteil vom 15.01.2013, 4 K 135/12). Die vom Beklagten vorgenommene Beurteilung wird der konkreten Ware nicht gerecht. Wenn etwa der Beklagte ausführt, das Tuch diene der Reinigung des Displays, ist diese Feststellung für sich betrachtet ohne Zweifel zutreffend. Allerdings lässt sie außer Acht, dass die Reinigung eines Touchscreen-Bildschirms nicht Selbstzweck ist, sondern ihren Sinn im Wesentlichen darin hat, die Funktionsfähigkeit des Bildschirms als Ausgabemedium zu erhalten und das Gerät, das beim Telefonieren etwa an Kopf und Gesicht gehalten wird, in einem sauberen Zustand zu halten. Es ist bei realistischer Betrachtung auch nicht zu erkennen, dass es einen eigenständigen Bedarf an der Reinigung eines Touchscreen-Bildschirms gibt, der einen von der konkreten Nutzung des Mobiltelefons losgelösten Zweck verfolgt. Dadurch, dass das Tuch zusammen mit der Hülle verpackt ist, ergibt sich auch deutlich, dass dieses Tuch zum Reinigen des Displays des in die Hülle passenden Mobiltelefons bestimmt ist – selbst wenn mit ihm selbstverständlich noch anderes als dieses Display gereinigt werden könnte.
Wenn das Finanzgericht Hamburg auf dieser Grundlage eine Warenzusammenstellung bejaht, so hat es durchaus berücksichtigt, dass der Begriff, um ein Ausufern des Anwendungsbereichs der AV 3 b) zu vermeiden, grundsätzlich restriktiv zu verwenden ist, insbesondere der spezielle Bedarf konkret abgrenzbar sein muss. Es muss ein enger, durch den speziellen Bedarf begründeter sachlicher Zusammenhang zwischen den einzelnen Bestandteilen bestehen. Ein spezieller Bedarf kann allerdings auch dadurch gekennzeichnet sein, dass er verschiedene Gegenstände erfordert, die wiederum bei verschiedenen Tätigkeiten, die in engem sachlichen Zusammenhang stehen, zum Einsatz kommen5. Die hier für richtig gehaltene Auslegung findet eine Stütze auch in den ErlHS Rz. 29.0 ff. sowie in den Leitlinien zur Einreihung von für den Einzelverkauf aufgemachten Warenzusammenstellungen in die Kombinierte Nomenklatur vom 12.06.2012 (E-VSF-Nachrichten N 28 2012). So wird etwa ein Frisier-Necessaires, das aus einer elektrischen Haarschneidemaschine, einem Kamm, einer Schere einer Bürste und einem Handtuch, verpackt in einem Lederetui besteht, als Warenzusammenstellung angesehen (ErlHS AV 3 Rz. 36.0). Die Bestandteile dieser Zusammenstellung dienen unterschiedlichen Tätigkeiten, nämlich dem Schneiden der Haare (Haarschneidemaschine, Schere), dem Bürsten der Haare (Bürste) und dem Trocknen der gewaschenen Haare (Handtuch). Diese verschiedenen Tätigkeiten sind Teil dessen, was zur Befriedigung des speziellen Bedarfs „Frisieren“ erforderlich ist. Zumindest nicht weniger konkret ist der Bedarf „Nutzung eines Mobiltelefons mit Touchscreen“, dem die Bestandteile der streitgegenständlichen Warenzusammenstellung dienen. Dabei ist insbesondere auch von Bedeutung, dass sowohl das Lederetui des Frisier-Necessaires als auch die Lederhülle des „XX“ mit dem eingelegten Tuch speziell für den jeweiligen Bedarf ausgestattet sind.
Besonders deutlich wird der Umfang des Begriffs der Warenzusammenstellung bei einem Blick auf die Beispiele, die in den – für das Gericht nicht verbindlichen, aber als Auslegungshilfe heranziehbaren – Leitlinien (E-VSF-Nachrichten N 28 2012) genannten werden, etwa „Überlebensausrüstung“ sowie „Pakete für Krankenhauspatienten“ bzw. „Hygienepakete für die Reise“. Sie enthalten jeweils Gegenstände, die für ganz unterschiedliche Tätigkeiten gedacht sind, um die aber durch die speziellen Bedarfe „Überleben“, „Krankenhausaufenthalt“ und „Reisehygiene“ eine Klammer gezogen wird. So enthält die Überlebensausrüstung u. a. Angelhaken, einen Kompass, Feueranzünder, Klebeband und Suppenpulver, während das Paket für Krankenhauspatienten neben Desinfektionstüchern u. a. einen Kugelschreiber, eine Zahnbürste und ein Textilspray enthält. Im Vergleich dazu stehen die Bestandteile der streitigen Warenzusammenstellung in einem noch deutlich engeren Kontext. Wenn in den Leitlinien ausdrücklich das allgemeine „Überleben“ bereits als spezieller Bedarf anerkannt wird, kann der deutlich spezielleren „Nutzung eines Mobiltelefons“ die Anerkennung als spezieller Bedarf im Sinne der Erl-HS AV 3 Rz. 27.0 nicht versagt werden.
Nach Wert und Bedeutung für den Verwender bestimmt die Hülle den Charakter der Warenzusammenstellung, die somit einheitlich in Position 4202 einzureihen ist.
Finanzgericht Hamburg, Urteil vom 31.05.2013 – 4 K 29/12
- EuGH, Urteil vom 20.06.1996 – C-121/95; BFH, Urteile vom 18.11.2001 – VII R 78/00; vom 09.10.2001 – VII R 69/00; vom 14.11.2000 – VII R 83/99; vom 05.10.1999 – VII R 42/98; vom 23.07.1998 – VII R 36/97 [↩]
- EuGH, Urteile vom 09.12.1997 – C-143/96; vom 19.05.1994 – C-11/93 [↩]
- BFH, Urteile vom 14.11.2000 – VII R 83/99; vom 05.10.1999 – VII R 42/98; Beschluss vom 24.10.2002 – VII B 17/02 [↩]
- FG Hamburg, Urteil vom 07.12.2011 – 4 K 70/11 [↩] [↩] [↩]
- FG Hamburg, Urteil vom 15.01.2013 – 4 K 135/12 [↩]
